Studio medico e ambulatorio. Le principali differenze

Lo Studio medico

L’attività medico sanitaria esercitata nei gabinetti o studi medici non può essere effettuata presso strutture aventi finalità commerciali o comunque da società commerciali. L'art.2229 del Codice Civile e la legge 1815/1939, art.1 e 2, oltre a prevedere la necessaria iscrizione in appositi albi, sanciscono il carattere rigorosamente personale delle prestazioni professionali e distinguono il professionista dall'imprenditore.

È vietato che un'impresa commerciale possa svolgere un'attività professionale protetta anche sotto forma di ditta individuale, il cui titolare non si identifichi con un professionista abilitato, munito dei requisiti di legge.

Infatti l’art. 2 della Legge n.1815/1939 prevede che è “vietato costituire, esercitare, o dirigere sotto qualsiasi forma diversa da quella di cui al precedente articolo, società, istituti, i quali abbiano lo scopo di dare, anche gratuitamente […]prestazioni di assistenza o consulenza in materia tecnica, legale[…]” .

La Corte di Cassazione, Sez.III, Sent. N.10043 del 06/07/1995, precisa che tra ambulatorio e studio medico esiste la stessa differenza che corre tra l'esercizio di una impresa ai sensi degli artt. 2082 e 2555 c.c. e l'esercizio di una professione intellettuale ai sensi dell'art. 2229 c.c., secondo la interpretazione corrente che ne dà la dottrina civilista.

Pertanto, lo studio professionale o gabinetto medico è una struttura privata, non aperta al pubblico, sovente coincidente con la privata abitazione ove il Sanitario eroga la prestazione professionale senza intermediazione. 

Perciò, il carattere personalissimo della prestazione sanitaria resa nei gabinetti medici o studi medici, viene meno dove vi è interposizione di un'impresa commerciale tra il professionista (il medico) ed il cliente.

L'Ambulatorio

Tutte le Norme che autorizzano l'apertura e l'esercizio di attività medica in strutture sanitarie di tipo ambulatoriali, trovano fondamento nell’articolo 193 del Testo Unico Leggi Sanitarie (TULLS) (R.D.1265/1934) tuttora vigente. 

In origine tale articolo prevedeva al primo comma, una speciale autorizzazione del Prefetto. Il DPR N. 854 del 10/06/1955 all'art. 23 ha espressamente stabilito, al primo comma, l'attribuzione al Sindaco del potere di concedere l'autorizzazione all'apertura degli ambulatori (sostituendo l'autorizzazione prefettizia).

La legge di riforma sanitaria 833/78 all'art. 13 (non abrogato) ha permesso l'attribuzione ai Comuni delle funzioni amministrative, in materia sanitaria, non espressamente riservate allo Stato ed alle Regioni concedendo alla figura del Sindaco la qualifica di Autorità Sanitaria Locale. 

La stessa 833/78 all'art. 43 prevede al comma 1 che: “la legge regionale disciplina l'autorizzazione e la vigilanza sulle istituzioni sanitarie di carattere privato”.

In ultimo il D.lgs 229/99, altrimenti conosciuto come riforma ter (Riforma Bindi), all'art. 8 ter dispone che le Regioni determinano le modalità ed i termini per la richiesta e l'eventuale rilascio dell'autorizzazione alla realizzazione di strutture sanitarie riprendendo quanto già previsto dalla 833/78.

Si sottolinea che tale D.lgs 229/99, al comma 2 dell’art. 8 – ter prevede che: “l’autorizzazione all’esercizio di attività sanitarie è, altresì, richiesta, per gli studi odontoiatrici, medici e di altre professioni sanitarie, ove attrezzati per erogare prestazioni di chirurgia ambulatoriale.”.

La Corte di Cassazione Sez. I. con sent. Civile n.256 del 14/01/1998, definisce gli ambulatori di cui all’art.193 TULLS come “aziende ambulatoriali”, sottolineando la valenza imprenditoriale di tali Presidi. 
La legge 412/1991, all’art.4 comma 2, prevede espressamente la possibilità di convenzioni con istituzioni sanitarie private poliambulatoriali gestite da società purché autorizzate ed in possesso di un Direttore Tecnico o Sanitario.

Differenza tra Studio Medico e Ambulatorio

3.1 Margini di distinzione

La Corte di Cassazione con la sentenza nr. 1488/1995, nel definire i margini di distinzione tra l’ambulatorio e lo studio medico, ha considerato “...l’ambulatorio come ogni struttura aziendale destinata a diagnosi e/o terapia extraospedaliera, mentre lo studio medico come ogni locale in cui esercita l’attività sanitaria in cui il profilo professionale prevale assolutamente su quello organizzativo...”.

La differenza tra studio medico ed ambulatorio è la stessa che intercorre tra l’esercizio dell’impresa ai sensi e per gli effetti dell’art. 2082 c.c. e 2555 c.c. e l’esercizio di una professione intellettuale ai sensi e per gli effetti dell’art. 2229 c.c. Con la sentenza citata la Cassazione ha voluto significare come l’autorizzazione tenda a garantire l’idoneità strutturale, igienico-sanitaria dell’azienda, per l’ambulatorio, mentre l’idoneità professionale del soggetto operante all’interno dello studio medico è già certificata dal titolo di abilitazione e non necessita di alcuna autorizzazione.

3.2 Collaboratori Professionali

L’art. 2232 del Codice Civile prevede la facoltà, per il singolo professionista, di valersi, sotto la propria direzione e responsabilità, di sostituti ed ausiliari nell’esecuzione dell’incarico assunto. 

Qualora la collaborazione dei soggetti terzi non influisca in maniera sostanziale sulla natura e organizzazione della struttura, non sarà necessaria la trasformazione dello studio in ambulatorio; ove, al contrario, la collaborazione e la consulenza si esplicassero in maniera continuativa ed il numero dei collaboratori divenisse tale da influire sull’organizzazione della struttura, diverrebbe necessaria la costituzione di un ambulatorio soggetto ad autorizzazione.

I soggetti che esercitano l'attività medica in forma di lavoro autonomo agiscono in veste di soggetti passivi IVA ex art. 5 del DPR 633/72 e sono tenuti perciò ad aprire la partita IVA e ad osservare gli obblighi previsti dal DPR 633/72.

Sono compresi tra questi anche:

• i medici che operano in un rapporto di convenzionamento con le ASL;

• coloro che svolgono attività di sostituti medici in continuità assistenziale (cfr. ris. 41/E/2020);
• coloro che svolgono attività extramuraria (o extra-moenia).

Non agiscono in veste di soggetti passivi IVA, invece, i medici che operano nell'ambito di un rapporto di lavoro subordinato, compresi:

• gli specializzandi che percepiscono una borsa di studio sulla base di convenzioni stipulate con le università;
• i medici che svolgono attività di continuità assistenziale con incarico a tempo indeterminato;

• i medici che svolgono attività intramuraria (o intra-moenia).

Questi ultimi operano nel quadro di un rapporto assimilato a quello di lavoro dipendente, per cui la prestazione sanitaria è formalmente resa al paziente dall'ente di cui il medico è dipendente. 
I medici dipendenti dell'Azienda Sanitaria Ospedaliera che siano autorizzati da quest'ultima a prestare consulenze medico-legali a titolo personale, al di fuori dell'attività intramuraria:

• non sono tenuti ad aprire la partita IVA, se effettuano tali operazioni in via occasionale o comunque se le prestazioni sono rese nel quadro di procedimenti penali;
• sono tenuti ad aprire la partita IVA, invece, se l'attività di consulenza è prestata con carattere di abitualità e per finalità assicurative o amministrative.

Pertanto, il medico dipendente in rapporto esclusivo dell'Azienda Sanitaria Ospedaliera, qualora intenda effettuare solo in via occasionale consulenze medico-legali in forza di autorizzazioni specifiche dell'ente, non è obbligato all'apertura della partita IVA (ris. 42/E/2007).

L'iscrizione in un albo professionale può costituire un indizio di abitualità, ma la valutazione deve essere effettuata caso per caso (ris. 88/E/2015).

3.3 Territorialità IVA

Sotto il profilo territoriale, le prestazioni mediche rientrano tra i servizi "generici" regolati dall'art. 7-ter del DPR 633/72.

Ad esempio, la consulenza medica fornita dal professionista italiano a un centro diagnostico con sede in Francia non è rilevante ai fini IVA in Italia.

Regime IVA delle prestazioni mediche

4.1 Esenzione IVA

Ai sensi dell'art. 10 co. 1 n. 18) del DPR 633/72, sono esenti da IVA le prestazioni sanitarie:

• di diagnosi, cura e riabilitazione;
• rese da soggetti esercenti una professione o un'arte sanitaria sottoposta a vigilanza ex art. 99 del testo unico delle leggi sanitarie (R.D. 1265/34) o specificamente individuata mediante decreto ministeriale;
• nei confronti della persona (sono escluse, dunque, le prestazioni veterinarie; cfr. R.M. 430588/1991; si veda la voce "Spese veterinarie").

Il requisito soggettivo è rispettato anche nel caso di prestazioni rese da infermieri, ostetrici, podologi, fisioterapisti, logopedisti, ortottisti, tecnici sanitari di radiologia medica, dietisti, igienisti dentali, ecc., mentre sono escluse, ad esempio, le prestazioni rese da operatori socio-sanitari (cfr. risposta 90/E/2018), da educatori tecnico-sportivi (risposta 118/E/2020) o da fisici specialisti in fisica medica (risposta 208/E/2020).

4.2 Massofisioterapisti

Sono esenti da IVA ai sensi dell'art. 10 co. 1 n. 18) del DPR 633/72 anche le prestazioni del massofisioterapista, a condizione che abbia acquisito il titolo con un corso triennale ed entro il 17.3.99.

Le prestazioni rese da massofisioterapisti diplomati dopo il 17.3.99 sono imponibili ai fini IVA, anche laddove gli stessi abbiano frequentato corsi biennali o triennali.

4.3 Chiropratici

Secondo l'orientamento della Corte di Giustizia Ue (causa C-597/17), recepito dalla Corte di Cassazione con sentenza 21108/2020, le prestazioni di cura rese dai chiropratici possono considerarsi esenti da IVA purché garantiscano un livello sufficiente di qualità e il prestatore sia munito di formazione adeguata somministrata da istituti d'insegnamento riconosciuti dallo Stato. Ciò, dunque, anche in mancanza dell'istituzione del registro dei dottori in chiropratica e dell'attivazione del relativo corso di laurea magistrale (in senso contrario Cass. 8145/2019 e Cass. 22814/2014).

Prestazioni mediche esenti

• Sotto il profilo oggettivo, ai fini dell'esenzione IVA, occorre che le prestazioni rese dai medici siano qualificabili come prestazioni di diagnosi, cura, riabilitazione il cui scopo principale sia quello di tutelare, mantenere o ristabilire la salute delle persone, comprendendo in tale finalità anche i trattamenti o gli esami medici a carattere profilattico eseguiti nei confronti di persone che non soffrono di alcuna malattia.
• Il regime di esenzione si applica anche se la prestazione sanitaria costituisce una componente di una prestazione di ricovero e cura resa alla persona ricoverata da un soggetto (es. casa di cura non convenzionata) diverso da quelli di cui al n. 19) dell'art. 10 del DPR 633/72, quando tale soggetto a sua volta acquisti la suddetta prestazione sanitaria presso un terzo e per l'acquisto trovi applicazione l'esenzione di cui al n. 18) della medesima disposizione; in tal caso, l'esenzione opera per la prestazione di ricovero e cura fino a concorrenza del corrispettivo dovuto al terzo (art. 10 n. 18), secondo periodo, del DPR 633/72, introdotto dall'art. 18 del DL 73/2022). Per una ricognizione delle prestazioni mediche che possono beneficiare dell'esenzione IVA si veda la voce "Spese mediche".
• Secondo quanto chiarito con ris. 184/E/2003:
• l'attività di diagnosi consiste nell'identificare la patologia da cui i pazienti sono affetti;
• l'attività di cura identifica le prestazioni di assistenza medica generica, specialistica, infermieristica, ospedaliera o farmaceutica;
• l'attività di riabilitazione è quella che comporta in via prevalente prestazioni di fare ed è rivolta al recupero funzionale e sociale del paziente.
• Rientrano nell'esenzione anche:
• le visite fiscali effettuate da medici su richiesta dell'INPS e i controlli medici effettuati dall'INAIL a scopo profilattico o al fine di stabilire l'idoneità fisica del lavoratore allo svolgimento di determinate mansioni (ris. 7/E/2006);
• le visite mediche effettuate per il rilascio o il rinnovo di certificati della patente di guida (circ. 4/E/2005);
• le prestazioni rese dal medico competente nell'ambito della sua attività di sorveglianza sanitaria sui luoghi di lavoro (ris. 181/E/2003 e circ. 4/E/2005);
• le prestazioni del medico di famiglia, ove rese dietro corrispettivo, nell'ambito delle proprie attività convenzionali e istituzionali, comprese quelle consistenti nel rilascio di certificati per l'esonero dall'educazione fisica, per l'idoneità all'attività sportiva; per l'invio di minori in colonie o comunità; per l'avvenuta vaccinazione (circ. 4/E/2005);
• le prestazioni rese da laboratori di analisi per analisi mediche e ricerche cliniche poste in essere a scopo diagnostico (C.M. 3.8.79 n. 25; ris. 87/E/2006; cfr. anche risposta interpello 56/E/2020);
• le prestazioni rese dagli odontotecnici per la preparazione di protesi dentarie su commissione del medico, le riparazioni delle stesse, nonché l'applicazione delle protesi (C.M. 2.5.95 n. 129);
• le prestazioni inserite in un percorso di fecondazione assistita, purché rientranti nelle nozioni di cure mediche e prestazioni mediche come definite dalla giurisprudenza unionale (risposta interpello 527/E/2020).

4.4 Chirurgia estetica

Le prestazioni di chirurgia estetica sono state ritenute esenti da IVA in quanto "ontologicamente connesse al benessere psico-fisico del soggetto che riceve la prestazione, e quindi alla tutela della salute della persona"(circ. 4/E/2005). 
Nell'ambito della giurisprudenza comunitaria è stato precisato che tali prestazioni possono beneficiare dell'esenzione laddove abbiano lo scopo di diagnosticare o curare problemi di salute, ovvero di mantenere la salute delle persone, non rilevando, ai fini del riconoscimento del carattere sanitario della prestazione, la convinzione soggettiva della persona che si sottopone ad interventi di carattere estetico. Rileva, invece, l'individuazione dello scopo di tali prestazioni da parte del medico abilitato (Corte di Giustizia UE, causa C-91/12).

4.5 Prestazioni mediche imponibili

• Sono escluse dall'esenzione le attività che, pur essendo rese da medici nell'ambito della loro professione, non possono considerarsi di carattere sanitario, come il rilascio di certificati o l'effettuazione di perizie per finalità non connesse con la tutela della salute (cfr. circ. 4/E/2005 e circ. 20/E/2008). Sono, dunque, imponibili:
• le consulenze medico legali finalizzate al riconoscimento di una pensione di invalidità, di guerra;
• gli esami medici condotti per determinare la responsabilità e quantificare il danno nelle controversie giudiziarie;
• gli esami del DNA per l'accertamento della paternità;
• gli accertamenti medico-legali effettuati dall'INAIL connessi alle istanze di riconoscimento di "cause di servizio" presentate da lavoratori dipendenti in relazione ad infortuni, stati di infermità, inabilità assoluta o permanente (in quanto preordinate al riconoscimento di benefici economici);
• alcune prestazioni rese dal medico di famiglia (certificazione per assegno di invalidità o pensione di invalidità; certificazione di idoneità a svolgere generica attività lavorativa; certificazioni peritali per infortuni redatte su modello specifico; certificazione per riconoscimento di invalidità civile).

4.6 Fatturazione

I medici che svolgono attività di lavoro autonomo sono tenuti a emettere fattura per la generalità delle prestazioni effettuate (es. per le prestazioni professionali tipiche dell'attività medica occorre emettere fattura in regime di esenzione IVA).

4.7 Medici di medicina generale

Una particolare modalità di fatturazione è prevista per i medici di medicina generale che operano in regime di convenzione con il Servizio Sanitario Nazionale. Questi ricevono mensilmente, da parte dell'Azienda Sanitaria competente per territorio, un cedolino per la liquidazione dei compensi, nel quale sono riepilogate tutte le voci che entrano a far parte della remunerazione mensile e da cui emerge il netto dovuto per l'attività prestata. Il foglio di liquidazione dei corrispettivi "tiene luogo della fattura".

La medesima modalità di fatturazione è ammessa per i medici di continuità assistenziale (guardie mediche) con rapporto di lavoro a tempo determinato, convenzionati con l'Azienda sanitaria.

4.8 Attività intramuraria

Per quanto riguarda i medici che svolgono attività intramuraria, la prestazione sanitaria è formalmente resa al paziente dall'ente di cui il medico è dipendente, per cui è il predetto ente ad emettere la fattura (circ. 4/E/2005).

4.9 Mandato senza rappresentanza

Solo in presenza dei presupposti oggettivo e soggettivo richiesti dall'art. 10 co. 1 n. 18) del DPR 633/72 il mandatario che agisce per conto del professionista sanitario mandante, spendendo il proprio nome, può beneficiare dell'esenzione da IVA relativamente alle prestazioni rese nell'ambito del mandato.

4.10 Divieto di fatturazione elettronica

Per gli anni d'imposta dal 2019 al 2023, è posto divieto di emettere fatture elettroniche tramite Sistema di Interscambio con riferimento alle fatture i cui dati sono da inviare al Sistema TS (art. 10-bis del DL 119/2018). 
Il divieto è esteso alle prestazioni sanitarie rese verso persone fisiche, indipendentemente dal fatto che il soggetto emittente sia o meno obbligato all'invio dei dati al Sistema TS.

Laddove la prestazione sia materialmente eseguita su una persona fisica, ma la fattura sia emessa in formato elettronico mediante SdI nei confronti di un committente soggetto passivo che si fa carico del pagamento, i nominativi dei pazienti non devono essere indicati nel documento.

Per l'emissione di fatture analogiche è ancora ammesso l'utilizzo del bollettario madre figlia.

4.11 Altri adempimenti IVA

I medici sono soggetti anche agli altri obblighi previsti dal Titolo II del DPR 633/72 (registrazione, liquidazione, versamento, dichiarazione annuale). Tuttavia, nell'ipotesi in cui abbiano effettuato esclusivamente operazioni esenti, beneficiano dell'esonero dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale.

4.12 Odontotecnici

I soggetti esercenti arti e professioni sanitarie che effettuano esclusivamente operazioni esenti da IVA e che sono tenuti a versare l'imposta mediante reverse charge ai sensi dell'art. 17 co. 5 del DPR 633/72, per gli acquisti inerenti all'attività svolta di materiale d'oro e di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi, nonché di argento, in lingotti o grani, di purezza pari o superiore a 900 millesimi, possono eseguire le liquidazioni periodiche e i relativi versamenti trimestralmente.

In presenza di sole operazioni attive esenti, l'IVA assolta sugli acquisti non è detraibile ex art. 19 co. 2 del DPR 633/72 (cfr. Cass. 35863/2021).

Invece, in presenza di attività esenti e imponibili, l'imposta assolta sugli acquisti è detraibile secondo il metodo del pro rata ai sensi dell'art. 19 co. 5 del DPR 633/72.

4.14 Dispensa dagli adempimenti IVA

L'art. 36-bis del DPR 633/72 prevede la possibilità di optare per la dispensa dagli adempimenti di fatturazione e registrazione ai fini IVA in relazione alle operazioni esenti, ma con l'eccezione di alcune prestazioni, tra cui quelle previste dall'art. 10 co. 1 n. 18) del DPR 633/72. 

Pertanto, i medici non possono essere dispensati dagli adempimenti IVA in relazione alle prestazioni sanitarie esenti.

• Normativa: L.R. 03 marzo 2003, n. 4
• Descrizione:
  • strutture che erogano prestazioni di assistenza specialistica in regime ambulatoriale ivi comprese quelle riabilitative;
  • strutture che erogano prestazioni in regime di ricovero ospedaliero a ciclo continuativo e/o diurno per acuzie e/o postacuzie;
  • strutture sanitarie e socio-sanitarie che erogano prestazioni in regime residenziale e semiresidenziale;
  • stabilimenti termali;
  • studi odontoiatrici, medici e di altre professioni sanitarie che erogano prestazioni di chirurgia ambulatoriale o svolgono procedure diagnostiche e terapeutiche di particolare complessità o comportanti un rischio per la sicurezza del paziente, nonché le strutture esclusivamente dedicate ad attività

• Requisiti:

Autorizzazione della Regione Lazio.